《刑事审判参考》（2012年第6辑，总第89辑）
【809】杜某1徇私舞弊不征税款、受贿案-如何把握徇私舞弊不征税款罪的构成要件及税收损失数额的认定
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二、主要问题
如何把握徇私舞弊不征税款罪的构成要件及税收损失数额的认定？
三、裁判理由
本案的争议焦点在于个人股权转让过程中是否存在应征税款，对此问题的认识直接影响到被告人杜某1是否存在渎职行为的认定。审理过程中，对个人股权转让过程中是否存在应征税款问题形成了两种意见。第一种意见认为，杜某1虽然明知全能机械公司股东周听华有转让股权的行为，但周听华的股权本身价值（即按此股权比例对应的资产额）高于实际转让所得，其在个人股权转让中没有实际收益，不需要缴纳个人所得税，因此，杜某1不存在渎职行为。第二种意见认为，税法规定的征税对象之一——财产转让所得包括个人股权转让所得，在实践中应当考察股权转让所得与实际出资之间是否有差额，而非考察股权转让所得与股权本身价值之间是否有差额。杜某1明知他人在股权转让中有收益而不予征税，即构成徇私舞弊不征税款罪。我们同意第二种意见，理由如下：
（一}徇私舞弊不征税款罪．的对象要件——所涉财产属于应征税款
个人转让股权所得属于税法规定的应征税款的范围。《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条对各项个人所得的范围作了明确规定，其中第九项规定：“财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车艏以及其他财产取得的所得。”《国家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》(国税函[ 2009) 285 号）第一条规定： “股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报……”可见，相关税法已经明确个人转让股权所得属于征税范围。但这里的征税对象应当理解为转让股权后获得的实际收益，即股权转让所得与实际投资的差额。本案中，周所华最初以 20 万元取得江苏全能机械公司 20%的股权（200 万元），后公司先后三次增资至 7 000 万元，周听华仍占有 20 010 股权，价值l 400 万元，后周以 1 200 万元的价格转让其股权。我们认为，个人终止投资并将股权转让给他人，其股权转让所得与实际出资的差额部分，属于个人应纳税所得。周听华转让所得为 1 200 万元，实际出资额为20 万元（周听华在公司三次增资中均未实际出 16 资），在未补充出资及缴纳相关税费的情况下，两者之间的差额即为应纳税所得。至于周听华对其他股东是否负有补充缴纳出资义务，并不影响其个人所得税的缴纳。
（二）徇私舞弊不征税款罪的行为要件-是否利用职务之便徇私舞弊
税务工作人员的徇私舞弊行为必须利用职务之便进行，即税务工作人员必须利用职权或者与职务有关的便利条件。徇私舞弊不征应征税款的行为可能出现在税收征管的各个环节，如税务登记、账簿凭证管理、纳税申报、税款征收以及税务检查等环节，税务工作人员只要在上述环节中违背事实法律，滥用征管职权，擅自减少应纳税额等，都是徇私舞弊行为。值得注意的是，徇私舞弊不征税款罪的行为方式属于不作为。本案中，杜某1作为江苏省宜兴市地税局第二税务分局管理一股的股长，其工作职责包括对辖区内的企业及个人进行纳税评估，即检查纳税人有无未进行纳税申报的情况。如果在评估企业税务情况过程中，发现纳税人在企业账面上反映的。情况与实际情况不符，税务评估人员应当约谈纳税当事人，要求他们作出解释，如果不能排除疑点，应当移送当地地税稽查局处理。杜某1事先已经知悉周听华在股权转让过程中有实际收益的情况，但为徇私情、私利，其实下属工作人员到公司例行检查账面时，未将该情况告知下属，且在下属未发现疑点时，并未告知下属作进一步核查，最终导致国家税收遭受重大损失。可见，杜某1利用职务之便以不作为形式实现其不征税款目的的行为，符合 徇私舞弊不征税款罪的特征。
（三）徇私舞弊不征税款罪的税收损失数额认定——以实际取得额为计算基础
根据相关规定，股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已 经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。在计算徇私舞弊不征税款罪造成的税款损失时，要以纳税人已经实现的实际所得额作为基础。本案中，周听华转让股权时双方约定的转让款为l200 万元，但至本案案发时周听华实际取得转让款为 800 万元，尚有 400 万元未实际取得。公诉机关指控杜某1徇私舞弊不征应征税款 236 万元，其计算基础是周听华应当得到的股权转让款 1 200 万元与周听华实际投入的 20 万元的差 17 额，即(1 200 - 20)万元×20%（税率）=236 万元。而一审法院认为，应当以周听华已经实现的转让所得数额 800 万元扣减 20 万元出资额的差额来计算其应纳税额更为科学合理，故周听华实际造成国家损失的税款应当扣除其未取得的 400 万元应纳税额部分，由此计算的实际损失为 156 万元，即(800 - 20)万元×20% =156 万元。我们认为， 一审法院所认定的损失数额是正确的。
